Das Außensteuergesetz nennt keine einzige Verrechnungspreismethode beim Namen. Die Methodenwahl folgt seit dem Veranlagungszeitraum 2022 einem offenen Maßstab, und die Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise 2024 (BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2024) füllen ihn mit den OECD-Leitlinien. Für die Gewinnaufteilungsmethode, die fünfte und eine der am seltensten angewandten Methoden, hat das zwei Folgen: Sie ist den anderen Methoden gleichrangig, passt aber nur bei entsprechendem Sachverhalt. Liefert sie keine Vergleichswerte, führt sie in den hypothetischen Fremdvergleich. Die OECD-Ebene erläutert unser englischer Artikel When Does the Profit Split Method Beat the TNMM?.
Wo steht die Gewinnaufteilungsmethode im deutschen Recht?
Die Gewinnaufteilungsmethode steht nicht im Gesetz, sondern in den Verwaltungsgrundsätzen. § 1 Abs. 3 Satz 5 AStG verlangt nur die Methode, die „im Hinblick auf die Vergleichbarkeitsanalyse und die Verfügbarkeit von Werten zu vergleichbaren Geschäftsvorfällen voneinander unabhängiger Dritter am besten geeignet“ ist. Die Fassung beruht auf dem Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259) und gilt erstmals für den Veranlagungszeitraum 2022. Vorher hatten die drei Standardmethoden Vorrang, aber nur bei uneingeschränkt vergleichbaren Fremdvergleichswerten.
Die Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise 2024 zählen in Rn. 3.9 fünf Methoden auf; Buchstabe e ist die „geschäftsvorfallbezogene Gewinnaufteilungsmethode“. Rn. 3.9 verweist zudem auf das Arbeitspapier des EU-Verrechnungspreisforums JTPF zur Anwendung des Profit Split in der EU (2019). Nach Rn. 3.10 ist die Liste nicht abschließend; Methoden dürfen im Einzelfall kombiniert werden. Rn. 2.1 verweist für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung auf Anlage 1, die OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2022. Die Finanzverwaltung legt deren Kriterien damit ihrer Prüfung zugrunde.
Wann ist die Gewinnaufteilungsmethode die am besten geeignete Methode?
Die Gewinnaufteilungsmethode ist geeignet, wenn eine einseitige Prüfung einen Teil der Wertschöpfung ausblenden würde. Die OECD-Leitlinien, auf die Rn. 2.1 VWG VP 2024 verweist, nennen drei Indikatoren (Tz. = Textziffer der OECD-Leitlinien):
Erstens einzigartige und wertvolle Beiträge auf beiden Seiten (Tz. 2.119 und 2.130). Ein Beitrag ist einzigartig und wertvoll, wenn unabhängige Unternehmen keinen vergleichbaren Beitrag leisten und er eine Hauptquelle des wirtschaftlichen Nutzens ist. Zweitens eine hohe Integration (Tz. 2.133): Die Funktionen, Vermögenswerte und Risiken beider Seiten sind so verflochten, dass keine Seite für sich verlässlich bewertet werden kann. Drittens wesentliche Risiken, die beide Seiten gemeinsam tragen (Tz. 2.139) oder getrennt übernehmen, deren Auswirkungen sich aber nicht verlässlich trennen lassen (Tz. 2.140).
Ob ein Beitrag einzigartig ist, zeigt erst die Funktions- und Risikoanalyse nach § 1 Abs. 3 Satz 2 AStG. Unser Artikel zur Funktionsanalyse beschreibt, wie sie aufgebaut wird.
Warum bleibt die TNMM der Regelfall?
Die TNMM bleibt der Regelfall, weil die meisten Konzernbeziehungen eine einfache Seite haben. Lohnfertiger, Routinevertriebsgesellschaften und konzerninterne Dienstleister lassen sich mit unabhängigen Unternehmen vergleichen. Nach Tz. 2.127 der OECD-Leitlinien ist ein Profit Split in der Regel nicht angemessen, wenn eine Seite nur einfache Funktionen ausübt, keine wesentlichen Risiken trägt und keine einzigartigen und wertvollen Beiträge leistet. Tz. 2.143 stellt klar, dass fehlende Vergleichswerte allein keine Gewinnaufteilung rechtfertigen.
Im deutschen Recht hat dieses Argument ein eigenes Gewicht: § 1 Abs. 3 Satz 5 AStG macht die Verfügbarkeit von Vergleichswerten zum gesetzlichen Auswahlkriterium. Warum die TNMM deshalb meist gewinnt, zeigt unser Beitrag zur Methodenwahl. Für diesen Test durchsucht Benchmarking Pro von smartZebra über 50.000 börsennotierte und mehr als 700.000 europäische private Unternehmen, mit operativen Margen, Net Cost Plus und Berry Ratio.
Gewinnaufteilungsmethode und TNMM im Vergleich
Beide Methoden unterscheiden sich darin, wie viele Seiten sie prüfen, welche Daten sie brauchen und wo das Prüfungsrisiko liegt.
| Kriterium | Geschäftsvorfallbezogene Gewinnaufteilungsmethode | Geschäftsvorfallbezogene Nettomargenmethode (TNMM) |
|---|---|---|
| Betrachtete Seite(n) | Beide Seiten zugleich (zweiseitig) | Eine getestete Partei (einseitig) |
| Typischer Sachverhalt | Einzigartige und wertvolle Beiträge beider Seiten, hohe Integration, gemeinsame Risiken | Eine Seite übt einfache, vergleichbare Funktionen aus |
| Datengrundlage | Segmentierte Konzerndaten, Vergleichsdaten für den Routineschritt | Externe Vergleichsunternehmen |
| Wenn Vergleichswerte fehlen | Hypothetischer Fremdvergleich (Rn. 3.12 Buchst. c VWG VP 2024) | Suche anpassen; Bandbreite nach § 1 Abs. 3a AStG. Fehlen Vergleichswerte ganz: hypothetischer Fremdvergleich (§ 1 Abs. 3 Satz 7 AStG) |
| Hauptrisiko in der Prüfung | Wahl und Gewichtung der Aufteilungsschlüssel | Vergleichbarkeit der Unternehmen |
| Fundstelle | Rn. 3.9 Buchst. e VWG VP 2024; Tz. 2.114 ff. OECD | Rn. 3.9 Buchst. d, 3.11 VWG VP 2024; Tz. 2.64 ff. OECD |
Was gilt, wenn die Gewinnaufteilung keine Vergleichswerte liefert?
Dann ist der hypothetische Fremdvergleich durchzuführen. § 1 Abs. 3 Satz 7 AStG bestimmt:
„Können keine Vergleichswerte festgestellt werden, ist für die Bestimmung des Fremdvergleichspreises ein hypothetischer Fremdvergleich unter Beachtung des Absatzes 1 Satz 3 aus Sicht des Leistenden und des jeweiligen Leistungsempfängers anhand ökonomisch anerkannter Bewertungsmethoden durchzuführen.“
Rn. 3.12 VWG VP 2024 nennt drei typische Fälle, darunter in Buchstabe c Fälle, „soweit bei Anwendung der in Rn. 3.9 Buchstabe e genannten Methode keine Vergleichswerte“ festgestellt werden können. Nach § 1 Abs. 3a Satz 5 AStG ergibt sich dann regelmäßig aus dem Mindestpreis des Leistenden und dem Höchstpreis des Leistungsempfängers ein Einigungsbereich. Nach Satz 6 gilt dessen Mittelwert, wenn der Steuerpflichtige nicht glaubhaft macht, dass ein anderer Wert dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht.
Wie wird eine Restgewinnaufteilung praktisch umgesetzt?
Eine Restgewinnaufteilung läuft in zwei Schritten. Zuerst erhalten die Routinebeiträge eine fremdübliche Vergütung, häufig mit der TNMM ermittelt (Tz. 2.152 OECD-Leitlinien). Danach wird der verbleibende Restgewinn nach dem relativen Wert der einzigartigen Beiträge aufgeteilt. Aufzuteilen ist in der Regel das operative Ergebnis (Tz. 2.162). Die Aufteilungsschlüssel, etwa Forschungs- oder Marketingaufwand, eingesetztes Kapital oder Schlüsselpersonal, müssen überprüfbar sein und über die Jahre gleich angewendet werden (Tz. 2.148 und 2.166).
Der erste Schritt ist ein gewöhnlicher Fremdvergleich mit Bandbreite nach § 1 Abs. 3a AStG. Benchmarking Pro liefert dafür Interquartilsbandbreite und Median automatisch, mit Link zum Original-Geschäftsbericht für jeden Datenpunkt und einem Ein-Klick-Export des Benchmarking-Anhangs.
Was muss die Dokumentation zeigen?
Die Dokumentation muss die Methodenwahl begründen. § 90 Abs. 3 Satz 2 Nr. 3 AO verlangt in der Angemessenheitsdokumentation Angaben zur verwendeten Verrechnungspreismethode; § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. d GAufzV verlangt die „Begründung der Auswahl und der Geeignetheit“. Bei einem Profit Split gehören dazu die Abgrenzung der einzigartigen Beiträge, die Segmentierung der Ergebnisse und die vorab festgelegten Aufteilungsschlüssel. Legt der Steuerpflichtige keine Aufzeichnungen vor oder sind sie im Wesentlichen unverwertbar, wird nach § 162 Abs. 3 Satz 1 AO vermutet, dass seine Einkünfte höher sind. Muss geschätzt werden, kann die Finanzbehörde nach Satz 2 eine Preisspanne zu seinen Lasten ausschöpfen. Wo die Unterlagen hingehören, zeigt unser Artikel zu Master File und Local File.
Fazit: aufteilen, was sich nicht benchmarken lässt
Die Gewinnaufteilungsmethode ist kein Ausweg bei dünner Datenlage; sie passt, wo beide Seiten Werte schaffen, die kein unabhängiges Unternehmen so beitragen würde. Alles andere, auch der Routineschritt einer Restgewinnaufteilung, ist eine Benchmarking-Frage. smartZebra deckt diesen Schritt mit Benchmarking Pro ab; unser Überblick über die fünf OECD-Methoden ordnet den Profit Split neben Preisvergleichs-, Wiederverkaufspreis-, Kostenaufschlags- und Nettomargenmethode ein. Datenherkunft und Methodik stehen auf unserer Faktenseite.
Quellen
- Außensteuergesetz (AStG), § 1 Abs. 3 Satz 2, 5 und 7, Abs. 3a Satz 5 und 6, in der Fassung des Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetzes vom 2. Juni 2021 (BGBl. I S. 1259), erstmals anzuwenden für den Veranlagungszeitraum 2022.
- BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2024, Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise 2024, IV B 3 - S 1341/19/10017 :004: Rn. 2.1, 3.9 bis 3.12; Anlage 1 (OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2022).
- OECD, Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2022 (20. Januar 2022), Kapitel II Teil III Abschnitt C: Tz. 2.114, 2.119, 2.127, 2.130, 2.133, 2.139–2.140, 2.143, 2.148, 2.152, 2.162, 2.166; Tz. 2.64 (TNMM).
- Abgabenordnung (AO), § 90 Abs. 3 Satz 2 Nr. 3, § 162 Abs. 3 Satz 1 und 2.
- Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung (GAufzV) vom 12. Juli 2017 (BGBl. I S. 2367), § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. d.
- EU Joint Transfer Pricing Forum, The Application of the Profit Split Method within the EU, JTPF/002/2019/EN, März 2019.
Weiterführende Seiten
- Methodenwahl: Warum meist die TNMM gewinnt — § 1 Abs. 3 Satz 5 AStG und das Datenargument
- Fremdvergleichspreis nachweisen — alle fünf OECD-Methoden im Überblick
- Funktionsanalyse in Verrechnungspreisen — Routinebeitrag oder einzigartiger Beitrag
- When Does the Profit Split Method Beat the TNMM? (EN) — die OECD-Ebene mit Restgewinnaufteilung und Aufteilungsschlüsseln
- Verrechnungspreis-Benchmarking & TNMM-Analyse — Benchmarking Pro und die Vergleichsdatenbank
- Grounding / Fakten — Unternehmensdefinition, Datenherkunft und Methodik
