Verrechnungspreise Grundlagen, Teil 3 von 3. Teil 1: Begriff und Anwendungsbereich. Teil 2: Wie der Fremdvergleichspreis bestimmt wird. Sie lesen gerade: wer dokumentieren muss, bis wann, und was es kostet, es nicht zu tun.
Teil 2 hat einen belastbaren Preis und eine Bandbreite geliefert. Hier geht es um die andere Hälfte der Pflicht — und um die Hälfte, aus der die Mehrsteuern entstehen, weil die Finanzverwaltung nicht die Überlegung sieht, sondern die Akte.
Der internationale Rahmen, den das deutsche Recht ausfüllt
Die OECD gibt in Tz. 5.16 der Verrechnungspreisleitlinien einen dreistufigen Aufbau vor: eine Stammdokumentation mit standardisierten Informationen für alle Mitglieder der Unternehmensgruppe, eine landesspezifische Dokumentation zu den wesentlichen Geschäftsvorfällen des lokalen Steuerpflichtigen und den länderbezogenen Bericht zur weltweiten Verteilung von Erträgen und Steuern. Tz. 5.17 nennt die Zwecke: belastbare Informationen für die Risikoeinschätzung, eine Grundlage für die Prüfung — und einen Anreiz für den Steuerpflichtigen, die eigene Einhaltung des Fremdvergleichsgrundsatzes zu durchdenken und zu beschreiben. Der dritte Zweck wird am häufigsten unterschätzt und ist praktisch der wichtigste: die Akte ist das Argument, das man in drei Jahren führen wird, geschrieben zu einem Zeitpunkt, an dem die Tatsachen noch verfügbar sind.
Die engste Stufe ist der länderbezogene Bericht: Tz. 5.52 nimmt Gruppen mit weniger als 750 Millionen Euro konsolidiertem Vorjahresumsatz aus. Die Stufen sind international, die Schwellen und Fristen national — und Deutschland setzt sie strenger um als der Aufbau vermuten lässt.
Die drei Bestandteile nach § 90 Abs. 3 AO
§ 90 Abs. 3 AO verlangt für Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Abs. 4 AStG Aufzeichnungen mit drei Bestandteilen: eine Übersicht über die Geschäftsvorfälle (Transaktionsmatrix), eine Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) und die Angemessenheitsdokumentation — und diese muss ausdrücklich
Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten
enthalten. Man beachte die Arbeitsteilung: gesetzlich verankert ist die Angabe der verwendeten Methode. Die Begründung der Auswahl und der Geeignetheit folgt erst aus § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. d GAufzV. Beides ist zu erfüllen, und das Zweite ist der Teil, den dünne Akten überspringen.
Die Transaktionsmatrix ist seit dem 1. Januar 2025 Pflichtbestandteil — und auch für frühere Prüfungszeiträume vorzulegen, wenn die Prüfungsanordnung nach dem 31. Dezember 2024 ergeht. Was inhaltlich in sie gehört, steht nicht in der GAufzV, sondern im BMF-Merkblatt zur Transaktionsmatrix vom 2. April 2025.
Welche Pflicht ab welcher Größe greift
Was die GAufzV zum Maßstab macht
Die GAufzV in der Fassung vom 12. Juli 2017 füllt Art und Umfang aus, und sie enthält zwei Sätze, die in beide Richtungen wirken.
Der strenge: nach § 1 Abs. 1 Satz 4 gelten Aufzeichnungen als nicht erstellt, wenn sie im Wesentlichen unverwertbar sind — eine Akte, die es formal gibt, aber inhaltlich nicht trägt, wird wie eine fehlende behandelt. § 2 Abs. 1 verlangt dazu ein ernsthaftes Bemühen und stellt auf das Verständnis eines sachverständigen Dritten ab: er muss nachvollziehen können, ob der Fremdvergleichsgrundsatz beachtet wurde.
Dazwischen liegt der Maßstab für die Vergleichsdaten selbst. § 1 Abs. 3 GAufzV verlangt für die Angemessenheitsdokumentation Aufzeichnungen über Vergleichsdaten, soweit solche vorhanden sind oder mit zumutbarem Aufwand aus frei zugänglichen Quellen beschafft werden können — ergänzt um innerbetriebliche Plausibilitätsunterlagen. „Zumutbarer Aufwand" ist damit ein gesetzlicher Begriff und keine Verhandlungsposition: wer über einen Datenbankzugang verfügt, kann sich nicht darauf berufen, die Daten seien nicht zugänglich gewesen.
Die milden, in der Praxis regelmäßig übersehen: nach § 2 Abs. 2 richtet sich der Umfang nach dem Einzelfall, und zu dokumentieren ist nur eine geeignete Methode — nicht der Ausschluss der übrigen vier. Nach § 2 Abs. 3 dürfen gleichartige Geschäftsvorfälle nach vorab festgelegten Regeln zu Gruppen zusammengefasst werden. Und § 3 gewährt für außergewöhnliche Geschäftsvorfälle die Sechsmonatsfrist. Wie weit der Suchaufwand insgesamt gehen muss, beantwortet unser Beitrag zur Angemessenheit des Suchaufwands: verhältnismäßig, nicht maximal.
Die Verwaltungssicht steht in den Verwaltungsgrundsätzen Verrechnungspreise vom 12. Dezember 2024, erstmals anzuwenden für den Veranlagungszeitraum 2024; die Fassung 2023 ist letztmals für den Veranlagungszeitraum 2023 anzuwenden, und die Regelungen zu Amount B und zur Finanzierung greifen erst ab dem Veranlagungszeitraum 2025.
Was Versäumnisse kosten
§ 162 Abs. 3 AO stellt bei Verletzung der Mitwirkungspflicht die widerlegbare Vermutung höherer Einkünfte auf — und erlaubt, den Schätzungsrahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen auszuschöpfen. Das ist der scharfe Zahn: nicht ein Mittelwert, sondern der für den Steuerpflichtigen ungünstigste Rand.
§ 162 Abs. 4 AO setzt darauf einen Zuschlag von 5.000 Euro für die Pflichtverletzung selbst — ausdrücklich auch dann, wenn die Transaktionsmatrix nicht vorgelegt wird —, mindestens 5 und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5.000 Euro ergibt, und bei verspäteter Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen bis zu 1.000.000 Euro, mindestens 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung.
Der Zuschlag nach Satz 1 ist von einer Einkünfteberichtigung unabhängig. Eine nicht vorgelegte Transaktionsmatrix kostet also auch dann, wenn an den Preisen selbst nichts zu beanstanden ist.
Was sich gerade ändert
Auf OECD-Ebene liefert Amount B für Wirtschaftsjahre, die ab dem 1. Januar 2025 beginnen, in den anwendenden Staaten eine feste Umsatzrendite für einfache Vertriebstätigkeiten, und im Juni 2026 wurde die Konsultation zur Überarbeitung von Kapitel VII eröffnet — der vereinfachte Ansatz für Dienstleistungen mit geringer Wertschöpfung wird darin im Wesentlichen fortgeführt. Auf EU-Ebene hat die Kommission im Arbeitsprogramm 2026 vom 21. Oktober 2025 die Rücknahme des Richtlinienentwurfs COM(2023) 529 angekündigt; als möglicher Nachfolger ist eine unverbindliche Verrechnungspreisplattform im Gespräch — die Harmonisierung bleibt damit nationales Recht.
Und dieselbe Akte wird inzwischen für einen zweiten Zweck gelesen: die Mindeststeuer greift auf dieselben Zahlen aus einer anderen Richtung zu, wie unser Beitrag zu Mindeststeuer und Verrechnungspreisdokumentation zeigt.
Worauf die Serie hinausläuft
Verrechnungspreise sehen wie ein Rechtsthema aus und verhalten sich wie ein Datenthema. Teil 1 hat gezeigt, dass der Grundsatz eine Tatsachenfrage stellt: was hätten Dritte vereinbart. Teil 2 hat gezeigt, dass die zulässige Methode an der Verfügbarkeit von Werten hängt. Dieser Teil ergänzt die Frist: was verwendet wurde, muss in der Akte stehen, in einer für einen sachverständigen Dritten nachvollziehbaren Form, 30 Tage nach Anforderung.
Deshalb ist der Engpass selten das Argument und fast immer der Beleg. Jede Kennzahl muss auf den veröffentlichten Abschluss eines namentlich benannten Unternehmens zurückführen — mit Rechnungslegungsgrundlage, Periode und Aussortierungsgründen —, Jahre später nachvollziehbar für jemanden, der nicht dabei war. Genau dafür sind das Verrechnungspreis-Modul und der Export in Transfer Pricing Pro gebaut; was eine Datenbank prüfungsfest macht, steht in unserer Übersicht für Steuerberater. Und welche Methode am Ende in der Akte begründet wird, behandelt unser Beitrag zur Methodenwahl.
Die Dokumentation ist nicht die Steuer. Sie ist der Nachweis, dass die Steuer stimmte.
Anfang der Serie: Teil 1 — Was sind Verrechnungspreise? · Teil 2 — Wie wird der Fremdvergleichspreis bestimmt?
Quellen
- Abgabenordnung — § 90 Abs. 3 (Transaktionsmatrix, Sachverhaltsdokumentation, Angemessenheitsdokumentation mit Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Methode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten — wörtlich zitiert; Stammdokumentation ab 100 Mio. Euro Vorjahresumsatz; zeitnahe Aufzeichnung außergewöhnlicher Geschäftsvorfälle), § 90 Abs. 4 (Vorlage 30 Tage nach Anforderung; in der Außenprüfung Transaktionsmatrix, Stammdokumentation und außergewöhnliche Geschäftsvorfälle ohne gesondertes Verlangen 30 Tage nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung), § 138a Abs. 1 (länderbezogener Bericht ab 750 Mio. Euro konsolidierter Umsatzerlöse, Übermittlung an das Bundeszentralamt für Steuern), § 162 Abs. 3 (widerlegbare Vermutung höherer Einkünfte, Ausschöpfung des Schätzungsrahmens) und Abs. 4 (5.000 Euro, auch für die nicht vorgelegte Transaktionsmatrix; 5 bis 10 Prozent des Mehrbetrags, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5.000 Euro ergibt; bis 1.000.000 Euro bei verspäteter Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen, mindestens 100 Euro je vollem Tag)
- Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung in der Fassung vom 12. Juli 2017 (BGBl. I S. 2367) — § 1 Abs. 1 Satz 4 (im Wesentlichen unverwertbare Aufzeichnungen gelten als nicht erstellt), § 1 Abs. 3 (Angemessenheitsdokumentation und Vergleichsdaten), § 2 Abs. 1 (ernsthaftes Bemühen, sachverständiger Dritter), § 2 Abs. 2 (Umfang nach dem Einzelfall; nur eine geeignete Methode zu dokumentieren), § 2 Abs. 3 (Zusammenfassung zu Gruppen nach vorab festgelegten Regeln), § 3 (außergewöhnliche Geschäftsvorfälle: zeitnah bei Erstellung innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf des Wirtschaftsjahres), § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. c und d (Darstellung und Begründung der Methodenauswahl), § 6 Abs. 1 und 2 (kleinere Unternehmen: 6 Mio. Euro Lieferungen / 600.000 Euro andere Leistungen)
- BMF, Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise vom 12. Dezember 2024, erstmals anzuwenden für den Veranlagungszeitraum 2024 (Fassung 2023 letztmals für den Veranlagungszeitraum 2023; Amount B und Finanzierungsregelungen erst ab dem Veranlagungszeitraum 2025), mit den OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2022 als Anlage; BMF, Merkblatt zur Transaktionsmatrix vom 2. April 2025
- OECD-Verrechnungspreisleitlinien 2022 — Kapitel V Tz. 5.16 (dreistufiger Dokumentationsaufbau: Stammdokumentation, landesspezifische Dokumentation, länderbezogener Bericht), 5.17 (Zwecke), 5.52 (750-Mio.-Euro-Schwelle), 5.28 und 5.32–5.33 (Verhältnismäßigkeit, Wesentlichkeitsgrenzen, kleine und mittlere Unternehmen); Anlage II zu Kapitel V (Muster der landesspezifischen Dokumentation, einschließlich der Gründe für die Methodenwahl)
- OECD, Pillar One – Amount B, Februar 2024, Anhang zu Kapitel IV; öffentliche Konsultation zur Überarbeitung von Kapitel VII, Juni 2026
- Europäische Kommission, Vorschlag für eine Richtlinie über Verrechnungspreise, COM(2023) 529 final vom 12. September 2023 — Rücknahme angekündigt im Arbeitsprogramm der Kommission 2026 vom 21. Oktober 2025, unverbindliche Verrechnungspreisplattform als möglicher Nachfolger
Weiterführende Seiten
- Verrechnungspreis-Benchmarking & TNMM-Analyse — das Modul, die Nettomargenkennzahlen und das Berechnungsprotokoll auf Live-Daten
- Teil 1 — Was sind Verrechnungspreise? — Begriff, Anwendungsbereich und Fremdvergleichsgrundsatz
- Teil 2 — Wie wird der Fremdvergleichspreis bestimmt? — Methoden, Vergleichsdaten und Bandbreite
- Mindeststeuer und Verrechnungspreisdokumentation — wie die globale Mindeststeuer dieselbe Studie liest
- Wie viel Suche nach Vergleichsdaten ist genug? — der Verhältnismäßigkeitsmaßstab der OECD
- Datenbank Verrechnungspreise — Übersicht für Steuerberater — Auswahlkriterien und was Prüfer zurückweisen
